【2017年03期】 经贸实务

国际税制改革及应对措施
■毕马威公司合伙人 王晓悦

根据毕马威对156家中国“走出去”大型企业的调查结果显示:企业海外投资的前五大目标分别是:扩大经营地域(59%)、建立全球知名度和业务(41%)、多元化战略(33%)、产业链拓展(31%)和新技术和知识产权(24%)。近年来,中国境外投资额已经超过引进外资额,符合全球化发展趋势,尽管目前全球有“反全球化”的言论,但全球化仍是世界的主流声音。

全球化过程的微观层面,体现为资本、产品、人员的跨国界的流动,这些要素流动的过程中自然会涉及到基于国家主权的税收以及在各国之间存在的征管合作问题。

 

一、企业海外投资面临的挑战

企业在海外投资遇到的挑战主要来自三个方面:市场状况、综合实力和财务实力(见图1)。

其中,财务实力中有一部分就涉及到税务合规、信息披露,以及不断变化的税务环境对企业的影响,税务部分影响到企业分割利润,如果做不好,会直接影响到企业的盈利能力。

 

二、国际税收新环境:后BEPS (Base Erosion &Profit Shifting) 时代

2013年9月的圣彼得堡峰会上,当时G20首脑决定推动一次史无前例的全球税收改革,并委托经济合作与发展组织(OECD)来具体实施。到2016年10月份,历时三年改革完成。从这个时点开始,国际税收进入了后BEPS时代。BEPS是指防治税基侵蚀和利润转移,实际上是中、美、日、德这些大税制国家联合起来防止跨国公司税收转移到避税港。如果说原来的国际税收合作更多偏向双边,那么从2013年开始的国际税收改革,则更多偏向多边合作,这是税制改革的方向。习近平总书记当年在G20首脑峰会上提出了打击国际逃避税,帮助发展中国家提高税收征管能力建设等建议。

这次税收改革,分三大方面、十五项内容(见图2):

第一方面是一致性。之前因为各国税制安排和税法规定不一样而形成©洞,跨国企业可以利用这些©洞做架构逃避税收。针对这种情况,各国将统一修改一些政策规定,避免将利润留在避税港;防止国家间为了吸引外资采取的优惠措施,而形成税收优惠的竞争,从而影响整个税制的健全。

第二方面是实质性。防止滥用税收协定、防止规避常设机构是从协定的角度来反避税的;转让定价问题则不是传统的税务问题,而更多涉及到企业的经营,此外,数字经济也是反避税的一个重要手段。

第三方面是透明度。透明度是指各国通过实现信息共享等更多手段加强税收征管协作,对跨国企业的信息披露的要求更严格,遇到税收争议问题将更多地通过多双边税务合作来解决。

这次改革提出了一个总体原则,即利润要在经济活动发生地和创造价值地征税。目前已有103个国家承诺实施BEPS改革,据OECD统计,GDP总额占全球90%以上的国家都参与了改革。改革影响了很多国家国内税制的变化,尤其是对跨国资本流动和跨国贸易的税收的变化。比如推动目前美欧许多国家考虑减税。

 

三、BEPS行动计划中国采取的措施

这次改革中国采取的措施包括以下几个方面:

一是加强全球税收征管合作,实施《通用报告准则》(CRS)。中国参与了BEPS涉及的所有税收征管合作,也就是说,实施CRS后,无论是对个人还是企业,在外国账户的信息都要进行申报,而且要进行交换,申报给本国税务局,并在主要经济体的税务局进行全球性的信息交换。

二是《多边税收征管互助公约》正式实施。我国于2013年8月27日签署了《多边税收征管互助公约》(以下简称《公约》),并于2015年7月1日由第十二届全国人民代表大会常务委员会第十五次会议批准。《公约》的生效是我国CRS得以实施的法律基础。

三是加入BEPS行动计划第13条:国别报告(CbCR)。国别报告对跨国公司的国别数据披露的要求非常高,跨国集团、“走出去”企业要向税务局披露其全球收入、交税情况、业务情况,而且这个报告还会被用于全球进行税收征管合作的国家税务局之间进行信息交换。之前只是将当地的经营和交税情况披露给当地税务局,今后跨国公司在所有国家的信息都将披露和透明化。CbCR已经立法,第一批信息交换是在2018年6月,中国是在2017年的5月31日前提交。目前国税总局与OECD正在建设此信息交换平台,中国通过此平台将信息传给OECD,再由OECD传给其他国家,其他国家也是如此。此外,2016年1月27日,中国已与其他30多个国家共同签署了自动交换分国别报告的多边主管当局协议(MCAA)。

总之,本次税务改革及中国采取的措施主要归纳为以下三点:减税等国家内部税务政策的调整;更严厉的国际反避税措施;更有力的国际税收征管合作。

 

四、BEPS行动计划对企业经营的影响

BEPS对企业跨国经营的影响主要有三个方面:经营及业务;财务和法务;税务。

经营和及业务方面。这次税改不是单纯涉及税务方面,它触及了企业的经营实质,即跨国企业经营职能的设置和配比问题。税改后,各国税务局会更多考察企业经营职能的实际设置,在一个国家什么样的职能设置决定了你在该国应该留多少合理的利润。比如如果构成常设机构,就一定让这个机构有合理的、实质性的经营实绩;比如设立研发机构是设立独立的研发中心还是合约研发?不同的职能设定和留下的利润水平以及面对的税务风险是不一样的。

财务和法务方面。比如说财务的架构的设计、架构的设置和调整、跨境资本流动和利润汇回等问题,尤其是融资安排的问题,是贷款还是股权投资,对应的税收处理是完全不一样的。此外,如果是并购,一定要做好尽职调查。我国一些大型企业在收购国外企业时因这方面经验不足,教训深刻。

税务方面。主要是指税务合规和申报、转让定价信息披露等问题。为了防范风险,建议企业无论在申报还是信息披露时,尽量合规,避免出现风险才去应对。一旦遇到风险,积极应对,利用相互协商程序(Mutual Agreement Procedure, MAP)解决分歧。

 

五、税制改革背景下企业的应对措施

销售:未在当地设立子公司而开展销售活动

BEPS改革中,销售产品时即便不签订合同,只要做了实质上的合同安排,就很可能构成常设机构,因此所在国就有了征税权,就会进入计算麻烦的利润归属阶段,而企业最担心的不是在哪儿征税而是会被双重/多重征税。对企业而言,未在当地设立子公司开展销售活动时,如果设定了常务机构一定要进行税务登记,尽纳税义务。此外,在经营方面,要对ERP(企业资源计划)系统配置进行调整,构成常设机构而未纳税将面临重罚,还有被媒体曝光的风险。

营销及研发:集团内跨境无形资产业务安排

集团内部的跨境的无形资产的安排,同样也与经营密切相关。BEPS对无形资产的规定主要有五项内容:具体开发、价值提升、价值维护、价值保护和价值利用。前四项可以按字面意义去理解,只要在境外设立的营销或研发机构具备这样的作用,对无形资产有实质性的贡献,公司就应该分配利润给这些营销和研发机构;第五项价值利用是中国提出的,是指外资子公司在利用其母公司给予的一项生产技术时,逐步完善了该技术,提升了技术的价值,母公司也应予分配利润。下面举例说明:

营销方面,如果母公司在美国设了销售子公司,必然会涉及到营销和推广等职能,假如只给营销模块分配了很低的利润,就有很大风险会被美国税务局追究。研发方面,如果在荷兰只是设立一个简单的合约研发模式的机构,但实际做了很多实质研发活动,荷兰税务局就会质疑企业拥有的是研发型的无形资产。

信息披露及争议应对

在新的BEPS条件下如何进行信息披露?行动计划中分三项内容:主体文档、本地文档和国别报告。

主体文档。主要披露跨国集团全球业务的整体情况,包括集团转让定价政策、与税务机关达成的协议,要通过一份文件全部体现出来,即说明企业关联交易的架构,整体经营情况,组织架构和业务情况,包括最后落实到定价的情况。跨国公司运营所在地的税务机关均有权获得该主体文档。

本地文档。主要披露本地企业关联交易的详细信息,包括关联方之间涉及产品、服务、特许权使用费及利息等方面的支付及收入情况、可比性分析等。即指本地企业的关联交易,以本地企业为中心,其关联交易的定价是不是合理等问题,需要通过这个文档说明。

国别报告。主要披露跨国集团的收入、利润、人员和资产在各国之间的分配情况。需要特别关注的是,国别报告会进行全球性信息交换。

目前各国落实BEPS行动计划的规则也有差别,因此“走出去”企业需要关注国家税务局发布的相关公告和规定,包括时间的规定和具体的细则。

架构设置及调整需考量的因素

跨国并购和投资都会涉及到如何设计架构的问题,主要包括控股架构、融资架构以及运营安排三种类型。这些情况都会涉及到的税务问题,可大致归纳为以下四个方面:降低利润汇回的股息预提税;利润汇回时外国税负可抵免;降低未来撤资的资本利得税;降低未来撤资的其他交易税。

举一个典型的例子:中国内地企业在香港成立一个贸易公司,然后货物出口到香港,再从香港销给客户。如果主要业务活动在内地,香港是销售公司,该企业就可申请离岸收入免税,因为香港只有来源地管辖权,非香港的收入是不征税的。该企业在港面临的风险:香港税务局会审核离岸收入免税申请的细节信息,一般会从公司决策、业务流程等方面具体审核;内地风险:香港只是壳公司,没有实际贸易,内地税务机关就会质疑该公司做大差价,并将大部分利润留在香港,成为一块免税收入。后BEPS时代,内地会加大打击香港空壳贸易公司的力度。

综上,企业如何应对国际税制改革,主要有三大方面,第一是经营和业务,如果做跨国投资,一定要特别关注销售、研发和营销以及各种职能配备,避免陷入“税收是后来问题”的误区,务必要在职能配备的时候考虑税务的问题;第二是财务和法务,一定要考虑税收负担的问题;第三是税务,首先是合规,认真履行申报义务,符合当地的税收法律法规,尽量避免风险,一旦出现风险,也要通过正规的渠道去解决,比如国家之间相互磋商的渠道,BEPS之后,MAPS作为相互磋商的机制会更加完善,该机制是参与国必须执行的。■

(根据2017年第11届中国机电进出口企业年会资料整理,未经本人审阅)

中国机电产品进出口商会 版权所有

联系电话:010-58280923